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        【中國稅務報】房企所得稅追溯扣除應分情況處理 2022.9.13

        房企所得稅追溯扣除應分情況處理

        2022年09月13日 版次:07 作者:鄒勝 張雷

        房地產開發企業在完工年度,普遍會出現因未辦理結算等原因,無法取得相關扣除憑證的情況。實務中,一些房地產開發企業在完工年度計提了預提費用,并在企業所得稅稅前扣除,后續年度又取得了相關扣除憑證。這種情況下,應結合具體情況,進行相應的稅務處理。

        案例

        房地產開發企業A公司開發的甲項目,于2020年達到完工條件并全額完成銷售,應確認實際毛利。截至計稅成本核算終止日,A公司與承包方B公司簽署了總價為10億元的出包工程合同。按照合同約定,A公司已于2020年之前和2020年,向B公司支付價款合計7億元,其中1億元為2020年支付。A公司共取得B公司開具的相關發票6億元,2020年支付的1億元,尚未取得發票。A公司尚未建造公共配套設施的預算造價3000萬元;應向政府上交但尚未上交的報批報建費用200萬元。在進行2020年企業所得稅匯算清繳時,A公司按照相關規定,預提了相應費用10×10%+0.3+0.02=1.32(億元),并在企業所得稅稅前扣除。

        2022年,A公司取得B公司開具的該出包工程發票2億元(其中1億元為2020年支付部分發票),公共配套設施建設發票4000萬元。同年,向政府上交報批報建費用200萬元并取得相應的票據。稅務處理時,A公司確認當年成本費用2+0.4+0.02=2.42(億元)。

        A公司認為,根據《國家稅務總局關于印發〈房地產開發經營業務企業所得稅處理辦法〉》(國稅發〔2009〕31號)的規定,出包工程未最終辦理結算而未取得全額發票的,在證明資料充分的前提下,其發票不足金額可以預提,但最高不得超過合同總金額的10%;公共配套設施尚未建造或尚未完工的,可按預算造價合理預提建造費用;應向政府上交但尚未上交的報批報建費用、物業完善費用,可以按規定預提。

        分析

        對于A公司的成本費用,應分情況具體分析。

        根據《企業所得稅稅前扣除憑證管理辦法》(國家稅務總局公告2018年第28號發布,以下簡稱《管理辦法》)規定,稅前扣除憑證在管理中遵循真實性、合法性、關聯性原則。相應的經濟業務應真實,且支出已經實際發生。稅前扣除憑證的形式、來源,應符合國家法律、法規等相關規定,并與其反映的支出相關聯且有證明力。企業以前年度應當取得而未取得發票、其他外部憑證,且相應支出在該年度沒有稅前扣除的,在以后年度取得符合規定的發票、其他外部憑證,或者按照相關規定提供可以證實其支出真實性的相關資料的,相應支出應可以追補至該支出發生年度稅前扣除,但追補年限不得超過5年。

        換句話說,準予追溯扣除的支出,應為企業當年實際發生,但未取得合規票據的支出。本案例中,A公司在2020年尚未建造公共配套設施,報建費用應向政府上交但尚未上交,均不滿足“當年實際支出”條件。因此,企業在2022年取得發票的4200萬元支出,不得追溯至2020年扣除。

        對于A公司在2022年取得發票的2億元,也要細分情況進行處理。其中,2020年已經支付但未取得發票的1億元,滿足《管理辦法》相關規定,可追溯至2020年稅前扣除,剩余1億元則不進行追溯調整。在追溯扣除1億元后,該合同在2020年度企業所得稅匯算清繳時,可扣除成本費用7億元。尚未支付也未取得發票的3億元,仍然可以預提費用10×10%=1(億元),企業無須針對預提費用進行調整。

        針對A公司2022年取得合規票據的2.42億元,應追溯至2020年度稅前扣除1億元,2022年度稅前扣除1.42億元。此外,需對2020年已預提扣除金額1.32億元在2022年匯算清繳時進行納稅調增,避免重復扣除。

        假設其他條件不變,截至2020年底,A公司已按照合同約定向承包方B支付10億元,取得相關發票9億元。在進行2020年度企業所得稅匯算清繳時,A公司按照國稅發〔2009〕31號文件的規定,預提了1.32億元費用,并在企業所得稅稅前扣除。2022年,A公司取得B公司開具的該出包工程發票0.5億元。

        在這種情況下,A公司2020年支付,但在2022年才取得發票的這0.5億元,滿足《管理辦法》相關規定,可追溯至2020年度稅前扣除。在追溯扣除后,該合同在2020年度稅前扣除的部分為9.5億元。而對于截至目前仍未取得發票的0.5億元,A公司仍然可以計提預提費用0.5億元(10億元-9.5億元)。也就是說,企業應追溯扣除0.5億元,減少預提費用0.5億元(1億元-0.5億元),調整后,A公司2020年度企業所得稅匯算清繳結果無變化。

        結論

        筆者認為,針對房地產企業,如其扣除的成本費用在當年未實際支付,則其不適用于《管理辦法》進行追溯扣除;如當年已支付但未取得合規扣除憑證,后續取得可依照《管理辦法》規定進行追溯扣除,追溯扣除金額以當年已支付金額為限。在發生當年未取得合規憑證金額小于已預提金額時,基于預提費用政策效應,是否追溯扣除均不影響當年企業所得稅匯算清繳結果;在發生當年未取得合規憑證金額大于已預提金額時,追溯扣除將減少當年企業所得稅應納稅額。

        由于房地產開發企業涉及預提費用、應扣未扣追溯扣除雙重政策,需要將業務發生、款項支付作為判斷標準?;诖?,建議相關企業在企業所得稅匯算清繳時,對相關成本費用進行專項登記,以備核查。在具體稅務處理時,建議與主管稅務機關及時溝通,及時規避相關涉稅風險。

        [作者單位:吉林財經大學中國大企業稅收研究所,華潤置地(成都)有限公司]



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