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        【法言評稅】中油國門案:主觀方面——偷稅與否

        中油國門案:主觀方面偷稅與否

        原創: / 姜瀚鈞 法言評稅

        這篇文章本應在201812月末發布,所以開頭寫的是:2018年已經馬上就要過去了,在這一年里,對于很多人來說2018年有個關鍵字,那就是“稅”字。

        今天和團隊伙伴又討論了一下北京市高級人民法院作出的(2017)京行申1402號行政裁定書。但是沒想到去年年末因為工作太忙,完成一半的稿件一拖再拖,反而成了2019年的第一篇。那就廢話不多說,本文討論的就是北京中油國門油料銷售有限公司與北京市順義區國家稅務局再審審查與審判監督行政裁定書,該裁定書也曾經在網上引起了不小的一個轟動。

        筆者看了很多對于該裁定書的分析文章,絕大部分都是在講稅務機關有義務取得納稅人有偷稅主觀故意的證據,才能夠依法作出行政處罰決定。但是實際上一份引起轟動的裁定或者判決,帶來的不僅僅是法治進步的效果,或許還會帶來對該判決不清晰的認識,而會有更多人會因為這份判決而誤入歧途。所以筆者今天解讀一下該份判決,希望能給廣大的納稅人一個清晰的認識。

        一、主觀方面指的是哪一方面?

        裁定書中載明二審判決的認定建立在“對中油國門公司所持其不具有主觀過錯的主張不予支持”的基礎上,存在混淆民事法律關系中“主觀過錯”與行政法律關系中主觀故意的問題。

        要是只讀這段話,我估計沒有誰能明白啥意思,我們來回顧一下二審對于主觀過錯不予支持的前提是什么,該案二審判決中是這么寫的:

        中油國門公司作為一家主要從事成品油銷售業務的企業,理應知悉成品油銷售業務及風險,同時具備企業財務管理的基本常識,呼某確系經過準許以中油國門公司名義從事該項業務,而對于非本單位員工、此前并不認識的呼某從事業務的具體情況,李士明及徐某在接受調查時卻一再表示不清楚、沒問過。依照《稅收征管法》及有關規定,綜合考慮案件相關事實、情節和后果,本院對中油國門公司所持其不具有主觀過錯的主張不予支持。

        看到這里我們可以了解了,二審法院錯不是錯在了主觀過錯這一詞的引用上,而是錯誤的采用了侵權責任法中的過錯推定原則。過錯推定原則是說納稅人如果不能證明行為發生過程中自己無過錯,那么就認定其構成偷稅。

        由于該案是行政案件,所涉及的行為是偷稅行為,根據《稅收征管法》第六十三條的規定,偷稅的定義首先強調的是主觀方面:

        第六十三條 納稅人偽造、變造、隱匿、擅自銷毀賬簿、記賬憑證,或者在賬簿上多列支出或者不列、少列收入,或者經稅務機關通知申報而拒不申報或者進行虛假的納稅申報,不繳或者少繳應納稅款的,是偷稅。對納稅人偷稅的,由稅務機關追繳其不繳或者少繳的稅款、滯納金,并處不繳或者少繳的稅款百分之五十以上五倍以下的罰款;構成犯罪的,依法追究刑事責任。

        扣繳義務人采取前款所列手段,不繳或者少繳已扣、已收稅款,由稅務機關追繳其不繳或者少繳的稅款、滯納金,并處不繳或者少繳的稅款百分之五十以上五倍以下的罰款;構成犯罪的,依法追究刑事責任。

        可見構成偷稅,需要有前置條件,也就是納稅人;

        要不然是對會計賬簿、記賬憑證進行偽造、變造、隱匿、擅自銷毀。

        或者是在賬簿上多列支出或者不列、少列收入;

        再或者是經過稅務機關通知申報而拒不申報或者進行虛假申報的。

        以上行為的結果是不繳或者少繳應納稅款。構成偷稅。

        首先如果上述三個行為沒有造成不繳或者少繳應納稅款,不應構成偷稅。

        其次,如果納稅人給予其他目的從事了上述三種行為中的一種,但是主觀目的并不是為了偷稅,但是確實造成了少繳不繳應納稅款的結果,那么是否還會構成偷稅呢?

        這應當是偷稅的,這是屬于間接故意,也應被認定為偷稅。但是從中油國門案可以看出,二審法院認定的就是中油國門應當知道相關風險(中油國門公司作為一家主要從事成品油銷售業務的企業,理應知悉成品油銷售業務及風險,同時具備企業財務管理的基本常識),但是這個風險和基本常識的應當知道是否是中油國門偷稅的前提?筆者所講的應當知道,是基于《稅收征管法》第六十三條規定的三種情形所造成的后果的應當知道,而是否對成品油銷售業務及風險、和企業財務管理知識等的應當知道顯然并不能直接造成少繳、不繳稅款的后果,應當知道與否并不決定偷稅是否構成。

        所以說,偷稅的構成,不僅僅是要求有主觀方面,還要有造成國家稅款被少繳和不繳的后果,而這個主觀方面也并不是僵硬直接的主觀故意,還有明知會產生相應后果而故意為之的主觀,也可以叫做間接主觀故意。還有應當知道會造成國家稅款少繳或者不繳的情況??傊?,這個主觀方面絕對不能一言蔽之,在面對具體案件時也要具體分析。

        另外有一個重要的問題就是,納稅人少繳或者不繳并不意味著就是偷稅,甚至包括納稅人與稅務機關之間對于以納稅款和應納稅款之間發生的爭議,也完全并不能就向偷稅上去靠!也要具體情況結合相應法律作出實質分析。

        二、中油國門一案是否屬于少繳或者不繳國家稅款?

        從裁定書中顯示,并沒有證據證明中油國門有偷稅的故意,甚至說也沒有證據證明中油國門有偷了國家多少稅。

        根據該裁定書顯示,中油國門接受的增值稅專用發票被認定為虛開,且順義國稅局追繳中油國門因該發票所產生的進項稅,又將中油國門抵扣該筆發票的交易定性為虛開,直接移送至公安機關,最終檢察院并未起訴。后順義國稅局認定中油國門是偷稅,并作出了處罰決定書。

        其實,筆者也疑惑這一點,增值稅作為一個流轉稅,按照裁定書中所載明的內容,怎么會產生偷稅呢?并且最近該案根據1402號裁定進行的再審也作出了相應的裁定書,從該裁定書中載明的內容筆者推測,中油國門實際上是作為了一家中間商公司,取得了上游公司的發票,又開具給了下游公司,對于是否真實存在相關貨物并不知情,也并沒有騙取國家稅款的故意和行為,筆者認為即使沒有真實的交易,中油國門作為交易的中間商也沒有少繳稅款。如果說中油國門取得上游公司開具的發票用作其他交易的進項稅抵扣了,這說是偷稅還勉強可能說的通。如果交易本身的串聯的,增值稅的鏈條從未斷開,談何偷稅呢?

        這個案件如今還在繼續,最終是什么結果我們都拭目以待,目前該案就折射出了很多問題,除卻主觀方面、是否少繳不繳稅款等問題,還有刑事不起訴和行政爭議的關系問題、訴訟階段的舉證責任問題、一審二審法院為何也認為是偷稅等問題,筆者在日后會繼續跟上。結合自己的辦案經歷與該案一起評述,希望可以在新的一年里幫助到更多朋友。

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